来源：《中国会计报》4月18日2版   作者：本报记者 高歌

《中国注册会计师独立性准则第1号——财务报表审计和审阅业务对独立性的要求》（以下简称《独立性准则》）拓展公众利益实体的范围并强化相关规定，对注册会计师和会计师事务所向公众利益实体审计提出更高的独立性要求。

高标准严要求

“公众利益实体往往规模较大，利益相关者数量多、结构复杂，对整个经济和社会稳定具有潜在系统性影响，保证会计师事务所对公众利益实体客户的独立性对维护公众利益具有至关重要的作用。”西安交通大学管理学院教授田高良表示，《独立性准则》的及时出台对这类客户的审计独立性作出明确要求和清晰指引，体现监管部门对提升上市公司财务信息质量和注册会计师执业质量的高度重视和前瞻性思考，对提高审计质量、增强市场信心具有重要意义。

在公众利益实体的界定上，《独立性准则》明确将公开交易实体、以吸收公众存款为主要职能的实体、以向公众提供保险作为主要职能的实体、中央企业集团公司等涉及广泛公众利益的实体纳入公众利益实体的范围。同时，要求会计师事务所依据客户对公众利益的影响程度进行额外评估，扩展了可考虑作为公众利益实体的客户范围。

“这一扩展使公众利益实体的覆盖范围更加全面，体现注册会计师行业维护公众利益的行业宗旨。”容诚会计师事务所合伙人庄峻晖表示，《独立性准则》提高对公众利益实体审计独立性的具体要求，包括为审计客户提供非鉴证服务的具体要求、收费依赖的防范措施、与治理层沟通收费信息、会计师事务所与审计客户之间人员交流的限制、连续执行审计业务的时间达到十年或以上的防范措施等。

具体而言，田高良表示，《独立性准则》对与特定实体审计客户长期存在业务关系的独立性管理更加严格，要求指定专门岗位或人员对会计师事务所连续为公众利益实体审计客户执行审计业务的年限实施跟踪和监控；对会计师事务所连续服务年限、关键审计合伙人强制轮换及冷却期作出明确规定。

同时，《独立性准则》对向公众利益实体审计客户提供非鉴证服务的限制更加严格。如果提供非鉴证服务可能因自我评价对财务报表审计产生不利影响，则会计师事务所不得向公众利益实体审计客户提供该非鉴证服务。向公众利益实体提供非鉴证服务需要额外的独立性评估和客户治理层同意。

此外，《独立性准则》要求会计师事务所对公众利益实体审计客户收费的依赖性进行额外的识别、评价和应对。对于从某一公众利益实体审计客户的收费连续超过30%或15%的情形，准则要求引入其他会计师事务所独立复核、项目质量复核或终止对该公众利益实体审计客户的审计业务等，避免收费依赖对审计独立性的不利影响。

值得注意的是，《独立性准则》还强化公开披露义务。“《独立性准则》要求会计师事务所在执行审计业务时，如果适用对公众利益实体的独立性要求，除非违反保密义务，会计师事务所应当以适当方式向利益相关者及时公开披露这一事实。”庄峻晖说。

审慎判断

《独立性准则》细化会计师事务所在评价客户的财务状况等因素对公众利益的影响程度时，需要考虑的因素主要包括实体业务或活动的性质、是否受到监管、实体规模、实体对行业的重要性和对其他行业和整个经济的潜在系统性影响、利益相关者（投资者、客户、债权人、员工）的数量和性质。

对于如何更全面地考虑这些因素，庄峻晖举例说，注册会计师可从客户的市场份额、行业地位、财务指标、人员和机构分布规模等方面全面评估客户行业地位、发展前景、财务稳定性等对公众利益的影响。

要评估客户在行业中的地位，判断其是否为行业龙头企业或关键参与者。识别客户在产业链中的节点位置，研究客户与上下游行业的关联程度，了解其对上下游产业的连锁影响，进而判断客户的财务状况变化是否对行业及其他行业、整个经济有广泛影响。

同时，识别和分析客户的利益相关者群体，并根据其与客户的关系密切程度和利益诉求，如投资者关注投资收益，员工关注薪酬和福利，供应商关注货款回收等，评估客户的财务状况变化是否对利益相关者有广泛影响。

田高良提醒，在实际执业中，会计师事务所及注册会计师要灵活运用专业判断和职业怀疑，结合定量指标和定性指标，对客户企业在产业链中的地位和作用、企业对国民经济是否有战略性影响、企业利益相关者结构和数量、企业的社会影响力等因素进行综合评估，对客户是否属于公众利益实体作出全面、审慎的判断。

“会计师事务所和注册会计师需要关注企业的重大变化，建立定期评估机制，及时调整公众利益实体分类。对于难以得出明确意见的客户，有必要一事一议，通过寻求外部专家意见等方式协助判断。”他补充道。

确保独立

《独立性准则》明确，对公众利益实体审计客户执行财务报表审计业务时，需要遵循更高的独立性要求，且应当公开披露。

为更好地执行这一要求，田高良表示，会计师事务所应建立全面独立性评估机制，对实质和形式上的独立性进行综合评估，并在承接前和执行中持续动态监控独立性的变化。对于拟向审计客户提供的非鉴证服务，应严格识别和评估非鉴证服务对独立性的潜在影响，禁止提供可能导致自我评价风险的服务。在审计收费层面，避免对公众利益实体客户的收费依赖性影响审计独立性，严格控制单一客户收费比例。

庄峻晖认为，会计师事务所应建立内部质量管理体系，包括独立性相关制度。从整体层面落实独立性监控，包括公众利益实体审计客户的利益冲突监控、轮换和冷却期监控、非鉴证服务独立性评估、收费监控等。定期组织独立性相关的培训，包括最新的法规政策、执业要求和监管处罚案例，提高员工的独立性意识，增强人员对独立性风险的识别和应对能力。要求合伙人和员工定期签署独立性声明，并将独立性考核纳入合伙人、专业员工绩效评价体系。

同时，要对执业全流程监控。

“在业务承接前，要对客户进行全面了解，包括与客户及其关联实体的业务关系、其他利益关系等，充分评估可能影响独立性的因素。在审计过程中，审计人员应始终保持高度的职业怀疑，及时识别并消除可能的不利影响；与客户的治理层建立定期、有效的沟通机制，及时沟通可能影响独立性的情况。在复核过程时，质量复核人员也要关注独立性相关事项的处理是否恰当。”庄峻晖表示，要定期对公众利益实体审计项目进行内部质量检查，对发现的问题及时整改，不断完善监控体系。

在信息披露上，田高良表示，会计师事务所应当建立公众利益实体审计客户独立性的沟通和披露机制，通过与客户治理层定期沟通，主动披露可能影响独立性的关系，向利益相关者群体披露独立性执行情况。

此外，信息技术的应用同样重要。“会计师事务所可以利用信息技术工具辅助对独立性进行监控和预警，如项目独立性评估、证券投资申报等。”庄峻晖说。